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案例解析:小微企业享优惠需把握三个要点

2022-05-25

为进一步支持小微企业发展,《财政部 税务总局关于进一步实施小微企业所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第13号,以下简称13号公告)出台了更为优惠的小型微利企业所得税政策。同时,《国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策征管问题的公告》(国家税务总局公告2022年第5号,以下简称5号公告)就有关征管问题进行了明确。本文提示纳税人在实务中不仅要注意前后政策的区别和衔接,还应从政策的适用主体、具体优惠内容、预缴申报等方面准确把握小型微利企业所得税优惠政策要点。


一、政策适用主体


政策适用主体需从两方面把握,一是小型微利企业的定义;二是小型微利企业的核算方式。


(一)定义


小型微利企业,最早出现于企业所得税法及其实施条例,具体是指从事国家非限制和禁止行业,年度应纳税所得额不超过30万元的居民企业,并区分工业企业和其他企业,分别设置从业人数100人、80人和资产总额3000万元、1000万元的标准。此后,国家陆续出台的财税文件将小型微利企业的年度应纳税所得额逐步提高,从30万元提高到50万元、100万元,直至2019年调整为300万元。而且自2019年起,统一了小型微利企业的从业人数和资产总额标准,不再区分工业企业和其他企业。13号公告所称的小型微利企业,是指从事国家非限制和禁止行业,且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的居民企业。


实务中,需准确把握从业人数和资产总额的计算方法。从业人数包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。这里的从业人数和资产总额指标,应按企业全年的季度平均值确定。


其计算公式为,季度平均值=(季初值+季末值)÷2;

全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4。


若企业在年度中间开业或者终止经营活动的,以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。


(二)核算方式


对小型微利企业实施减半征收企业所得税优惠政策的初期,根据《财政部 国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》(财税〔2009〕69号)的规定,此项优惠政策适用对象限定为具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业。但是,从2014年起,该项优惠政策扩围到核定征收企业。此后,符合规定条件的小型微利企业,无论按查账征收方式或核定征收方式缴纳企业所得税,均可按照规定享受小型微利企业所得税优惠政策。


二、优惠具体内容


小型微利企业所得税优惠政策,包括企业所得税减按20%税率征收,即减低税率政策;以及对年应纳税所得额减半(以及减半再减半)征税政策。


企业所得税法规定,符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税。2010年起,陆续出台的小型微利企业所得税优惠政策,逐年加大政策的优惠力度。


一方面,适用减半征收企业所得税优惠政策的年度应纳税所得额标准逐步提高。从企业所得税法规定的3万元;2012年提高后的6万元;2014年提高到10万元;2015年先后出台2个财税文件分别将年应纳税额所得额提高到20万元、30万元,至此已突破企业所得税法实施条例界定的30万元限额;2019年更是大幅放宽小型微利企业年应纳税所得额标准,目前执行的是300万元标准。


另一方面,调整计算方法。2019年起引入超额累进计算方法,13号公告沿用了该计算方法。按照企业的年应纳税所得额,区分不超过100万元的部分,以及超过100万元但不超过300万元的部分,进行分段计算,适用不同的税收优惠幅度。需要特别强调的是,上述税收优惠政策仅适用于小型微利企业。不符合现行政策规定的小型微利企业条件的企业,其应纳税所得额300万元以下的部分,不能适用上述优惠政策。


新出台的13号公告所规定的优惠政策仅涉及年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,对于未超过100万元的部分,仍沿用之前的政策。汇总归纳后,现行有效的小型微利企业所得税优惠政策具体内容如下:


1.年应纳税所得额不超过100万元的部分


《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)的规定,2019年1月1日至2021年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按25%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。


《财政部 税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)规定,2021年1月1日至2022年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,在财税〔2019〕13号文件规定的优惠政策基础上,再减半征收企业所得税,即现行政策对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按12.5%计入应纳税所得额。即小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,实际税负为2.5%。


【例】甲公司符合现行政策规定的小型微利企业条件。2022年第1季度应纳税所得额为60万元。甲公司在第1季度预缴申报时,可享受小型微利企业所得税优惠政策,实际应纳所得税额=60×12.5%×20%=1.5(万元),减免所得税额=60×25%-1.5=13.5(万元)。


2.年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分


根据13号公告规定,自2022年1月1日至2024年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,减按25%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。即小型微利企业年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,实际税负为5%。

接上例,甲公司2022年第1-2季度累计应纳税所得额为160万元。甲公司第2季度预缴申报时,可继续享受小型微利企业所得税优惠政策,实际应纳所得税额=100×12.5%×20%+(160-100)×25%×20%=2.5+3=5.5(万元),减免所得税额=160×25%-5.5=34.5(万元)。


三、预缴可享受


小型微利企业在预缴和汇算清缴企业所得税时,通过填写纳税申报表,即可享受小型微利企业所得税优惠政策。符合规定条件的小型微利企业,自2015年起,在预缴企业所得税时,可以自行享受小型微利企业所得税优惠政策,无须税务机关审核批准。13号公告所规定的优惠政策,企业亦可在预缴申报时享受。


预缴企业所得税时,小型微利企业的资产总额、从业人数、年度应纳税所得额指标,暂按当年度截至本期预缴申报所属期末的情况进行判断是否为小型微利企业,而不再采取此前结合企业上一纳税年度是否为小型微利企业进行判断的方式。季度预缴时判断是否为小型微利企业,资产总额、从业人数指标,比照全年季度平均值的计算公式来计算截至本期末的季度平均值;年应纳税所得额指标按截至本期末不超过300万元标准判断。若企业预缴时享受了小型微利企业所得税优惠政策,但在汇算清缴时发现不符合相关政策标准的,则应当按照规定补缴企业所得税税款。


此外,原不符合小型微利企业条件的企业,在年度中间预缴企业所得税时,按照相关政策标准判断符合小型微利企业条件的,应按照截至本期预缴申报所属期末的累计情况,计算其减免税额。当年度此前期间如因不符合小型微利企业条件而多预缴的企业所得税税款,可在以后季度应预缴的企业所得税税款中抵减。


需要注意的是,季度预缴未抵减完的税款,在纳税年度内预缴企业所得税税款超过汇算清缴应纳税款的,不再抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。企业应根据《国家税务总局关于企业所得税年度汇算清缴有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第34号)的规定,及时向主管税务机关申请退税。


另外,根据5号公告的规定,小型微利企业所得税统一实行按季度预缴。原按月度预缴企业所得税的企业,在当年度4月、7月、10月预缴申报时,若按相关政策标准判断符合小型微利企业条件的,下一个预缴申报期起调整为按季度预缴申报。为了避免年度内频繁调整预缴期限,企业一经调整为按季度预缴,当年度内不再变更。


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